CLAVES EN EL SISTEMA EUROPEO DE PROTECCIÓN DEL CONTENIDO DE LOS DERECHOS FUNDAMENTALES. ORDENADORES DE LOS PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS

No cabe duda alguna de que el sistema europeo de protección de los derechos humanos genera obligaciones para los Estados miembros de la Unión Europea y contempla, por vía convencional y jurisprudencial, un amplio abanico de derechos protegidos, respecto a los cuales, España, y por tanto los poderes públicos, se encuentran vinculados jurídicamente. Lo que plantea mayores dudas es la determinación del contenido de estos derechos fundamentales en función de las diferentes fuentes de garantía iusfundamental existentes en el espacio jurídico europeo y que producen sujeción respecto de los Estados miembros (unas provenientes del Derecho de la Unión Europea y otras de las Constituciones nacionales).

Es por ello por lo que el Profesor Borrero Moro, a través de este estudio contribuye a superar la situación de conflictos jurídicos que genera la coexistencia de una pluralidad de fuentes de garantía iusfundamental vinculantes en España, así como a vencer la inseguridad en la labor de los operadores jurídicos internos, mediante la cabal interpretación de las claves de interconexión existentes entre catálogos de derechos fundamentales.

Se trata de una obra metodológica pues, como indica en el prólogo Francisco Escribano López, enseña y muestra el camino para «conducir la razón y buscar la verdad en las ciencias» de modo que seamos capaces de conocer el conjunto de normas que constituyen el estatuto jurídico de los ciudadanos de la Unión Europea, en especial en relación con la protección de los derechos fundamentales que tanto a nivel comunitario como interno han sido objeto de desarrollo jurídico, haciendo una especial referencia al procedimiento tributario. Y es este el punto de partida de la obra: la coexistencia de diferentes fuentes normativas de carácter iusfundamental.

El fin último perseguido por el autor se circunscribe a conseguir que la existencia de diferentes instrumentos normativos de protección de los derechos fundamentales, como son las Cartas constitucionales de los Estados miembros de la Unión Europea, la Carta de los derechos fundamentales de la Unión Europea (en adelante, la Carta) y el Convenio Europeo de Derechos Humanos (en adelante, el Convenio o CEDH), no sea óbice para la determinación del contenido de los derechos fundamentales, sino que estas distintas fuentes normativas favorezcan la existencia de claves de interrelación entre ellas para lograr, así, el mayor estándar de protección.

En relación ya a los contenidos de esta obra, todas las cuestiones objeto de estudio quedan divididas en cuatro capítulos que son el guion que aquí vamos a seguir para recensionar esta monografía.

En el Capítulo I, titulado “Las piezas del sistema europeo de protección de los derechos fundamentales aplicables en España”, el autor pretende situar correctamente al lector en relación con la existencia de tres piezas de protección de los derechos fundamentales (las Constituciones nacionales, la Carta y el Convenio) que coexisten en el sistema europeo y de sus (tres) respectivos órganos de aplicación.

La primera es la distinción teórica y práctica que el autor hace entre la Carta y el Convenio. La Carta, a diferencia del Convenio, no es un Tratado de derechos fundamentales con eficacia meramente hermenéutica, sino que es la Declaración de Derechos de la Unión Europea con naturaleza de Derecho comunitario originario y eficacia jurídica bifuncional, es decir, opera respecto de los órganos e instituciones comunitarias, así como respecto de los Estados miembros. Por tanto, la Carta supera al Convenio al tener eficacia directa y primacía respecto del Derecho interno.

Por su lado, el Convenio, señala el autor que, simplemente adquiere carácter hermenéutico de las normas constitucionales en materia de derechos fundamentales en base al artículo 10.2 de la Constitución española. Sin embargo, y esta circunstancia resulta relevante, a pesar del carácter hermenéutico del Convenio, cuando no existe una ordenación sobre una cuestión concreta de los derechos fundamentales en la Constitución española (en adelante, CE), parece procedente defender la aplicación directa del Convenio en tanto que es Derecho interno a la luz del artículo 96 de la CE el cual establece que «los tratados internacionales válidamente celebrados, una vez publicados oficialmente en España, formarán parte del ordenamiento interno».

La segunda de las cuestiones que es necesario reseñar se refiere a la negación por parte del Tribunal Constitucional español de la naturaleza de canon de constitucionalidad de las normas europeas producidas en virtud de la cesión de competencias que el artículo 93 de la CE establece. Ahora bien, esta absoluta negación se difumina en el ámbito de los derechos fundamentales pues al adquirir la Carta una fuerza originaria y directa, se produce una zona de “fricción jurídica interjurisprudencial” entre los órganos encargados de supervisar el cumplimiento en la aplicación de la CE y la Carta.

Para solucionar esta posible “fricción jurídica interjurisprudencial”, el Profesor Borrero Moro establece las claves de interconexión existentes entre los diferentes catálogos de derechos fundamentales en el Capítulo II de su obra titulado “Las claves de interconexión como recursos jurídicos unilaterales a la convergencia de catálogos iusfundamentales”, basadas en la idea de que los Estados miembros de la Unión Europea asumen una cultura común de los derechos fundamentales.

En este punto la Carta presenta una importancia fundamental y debe ser analizada en tanto que es la cuna de los más relevantes criterios de intercomunicación entre catálogos iusfundamentales, las cuales se derivan del análisis del Título VII de la Carta. Así pues, el autor analiza estas disposiciones generales con la finalidad de fijar las claves de interconexión, quedando éstas sistematizadas en cuatro, de las que se extraen, a su vez, cuatro conclusiones:

La primera clave de interconexión se refiere al ámbito de aplicación de la Carta en el Derecho interno (artículo 51.1 de la Carta). De esta clave infiere el autor la primera de las conclusiones: siempre que se aplique el Derecho de la Unión Europea, en la forma que sea, se aplicará la Carta. Esta clave no se presenta en absoluto clara y es por ello por lo que el Profesor Borrero Moro la estudia con mayor profundidad en el Capítulo siguiente de su obra.

El segundo criterio de interrelación alude a la condición del Convenio de contenido mínimo de la Carta (artículo 52.3 de la Carta). El Convenio garantiza el mínimo de protección y la Carta establece el estándar de protección, de modo que «se neutralizan teóricamente los posibles conflictos entre la Carta y el Convenio en materia de protección de derechos fundamentales y además se determina un mínimo de unidadiusfundamental entre la Carta y el Convenio» ^{^[1]}.

La tercera idea que permite realizar una interpretación sistematizada de las distintas fuentes normativas hace referencia a los casos en los que los derechos fundamentales tutelados por la Carta tienen su origen en las tradiciones constitucionales comunes a los Estados miembros. En estos supuestos se configurará su contenido interpretándose la Carta en armonía con las citadas tradiciones (artículo 52.4 de la Carta). Llegamos a la conclusión de que, en estos casos, se apuesta por superar el planteamiento rígido del “mínimo común denominador” debiéndose interpretar los derechos de forma que ofrezcan “un elevado nivel de protección” siempre que dicho nivel de protección “resulte apropiado para el Derecho de la Unión Europea”. Entendemos, entonces, que para que se produzca la evolución de esta clave de interconexión es decisiva la postura del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (en adelante, TJUE) que es el único que puede orientar aquella en el sentido de impulsar la interpretación de los derechos fundamentales tutelados en la Carta fruto de las tradiciones constitucionales hacia los más elevados niveles de protección.

En este punto, son asimismo determinantes las cuestiones prejudiciales que los jueces y tribunales nacionales planteen ante el TJUE pues esta es la vía para que el TJUE conozca las tradiciones constitucionales.

Y, en cuarto y último lugar, se establece como vía de intercomunicación el estándar de protección de los derechos fundamentales tutelados en la Carta proyectado sobre el Convenio y sobre la CE (artículo 53 de la Carta). A través de esta disposición se pretende impedir que la aplicación de la Carta, en concurrencia con derechos fundamentales reconocidos por el Derecho de la Unión Europea, el Convenio o las Constituciones de los Estados miembros, pueda acarrear una interpretación de los derechos fundamentales en cuestión restrictiva.

Estas claves de interconexión no terminan de ser claras, por ello, el autor dedica el Capítulo III de su libro, titulado “Las aristas vidriosas de la aplicación, por los máximos órganos de tutela, de las claves de interconexión entre catálogos”, al estudio de supuestos en los que han existido problemas en relación con aquéllas.

Los mayores claroscuros se plantean, como anticipábamos, en relación con la primera de las claves de interconexión, es decir, en relación con el ámbito de aplicación de la Carta en el Derecho interno.

En primer lugar, se vuelve a poner de manifiesto que la Carta se aplica de manera directa en los Estados miembros cuando los poderes públicos nacionales aplican el Derecho de la Unión Europea.

El Profesor Borrero Moro centra el estudio de esta cuestión en el procedimiento tributario e indica que el ámbito de aplicación del Derecho de la Unión Europea se extiende, siguiendo la jurisprudencia del TJUE, a todas aquellas cuestiones procedimentales internas que, si bien no se regulan por el Derecho de la Unión y ni siquiera han sido armonizadas, se anudan a la efectiva materialización de este. Y ello porque coadyuvan al ejercicio de los derechos o al cumplimiento de las obligaciones contenidas en el Derecho de la Unión, o en su caso, porque se proyectan sobre materias competenciales concretas de la Unión como sucede significativamente con el IVA.

Se desarrollan en la obra dos temas conectados directamente con las cuestiones procedimentales tributarias: el primero es el derecho a la buena administración del artículo 41 de la Carta y el segundo, la difícil determinación del contenido iusfundamental aplicable a los procedimientos tributarios cuyo objeto es bien un tributo armonizado como es el caso del IVA, o bien, un tributo no armonizado como ocurre con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o el Impuesto sobre Sociedades, siendo necesario saber si el contenido iusfundamental se determina en función de la Carta o de CE, pues al ser el procedimiento tributario único se hace necesario que no concurran fuentes de ordenación diferente sobre los derechos fundamentales conforme al principio de seguridad jurídica del artículo 9.3CE.

Al respecto, el TJUE viene estableciendo que se aplica la Carta en relación con las medidas derivadas del incumplimiento de las obligaciones tributarias en materia de IVA. Sin embargo, las situaciones jurídicas internas controvertidas relacionadas con el IRPF estarían desvinculadas del Derecho de la Unión Europea y serían competencias ajenas al Tribunal de Justicia Unión Europea.

En segundo lugar, el autor pasa a analizar el alcance de la supremacía constitucional como límite a la aplicación interna del Derecho de la Unión.

El Tribunal Constitucional establece en su jurisprudencia que la operatividad de la supremacía constitucional se da en dos supuestos: el primero, en un momento previo a la legítima celebración de los Tratados constitutivos de la Unión y el segundo, en el supuesto de que sea necesario declarar la inconstitucional de los Tratados. Aun así, la articulación entre supremacía constitucional y primacía del Derecho de la Unión Europea se muestra extremadamente frágil en materia de derechos fundamentales.

Para lograr una mayor precisión, se desarrolla la doctrina constitucional de la vulneración indirecta de los derechos fundamentales, para los casos en los que se produce una tensión entre la supremacía constitucional y la primacía del Derecho de la Unión Europea. En base a esta doctrina, el Tribunal Constitucional establece que es la norma constitucional configuradora del derecho fundamental afectado la medida de la constitucionalidad. Esta postura se ha ido modulando en los últimos tiempos a través de lo que se denomina doctrina sobre la relevancia constitucional del incumplimiento o de la aplicación del Derecho de la Unión Europea. Esta doctrina implica que el tribunal o juez nacional debe velar por el respeto del principio de primacía del Derecho de la Unión Europea cuando exista una interpretación auténtica efectuada por el propio Tribunal de Justicia de la Unión Europea en relación con una norma comunitaria.

El autor concluye que estamos asistiendo a una época de cambios que afectan indudablemente al papel que le corresponde a los Tribunales Constitucionales que pierden protagonismo en la determinación del contenido de los derechos fundamentales en los supuestos de ejecución interna del Derecho de la Unión Europea.

En tercer lugar, el autor fija el régimen jurídico ordenador del contenido iusfundamental en los supuestos de aplicación interna del Derecho de la Unión Europea diferenciando entre Derecho de la Unión Europea reglado y no reglado.

Respecto al Derecho de la Unión no reglado (aquel en el que el Estado miembro tiene margen de discrecionalidad) los poderes públicos están facultados para aplicar estándares nacionales de protección de los derechos fundamentales, siempre que esa aplicación no afecte al nivel de protección previsto por la Carta ni a la primacía, la unidad y la efectividad del Derecho de la Unión. En base a estos principios, concluye el autor que, según el artículo 53 de la Carta, se podría determinar la inaplicación del mayor estándar de protección a la situación jurídica concreta, priorizándose la efectividad del Derecho de la Unión Europea. Sin embargo, existen Profesores como Alonso García que abogan por «superar este discurso del Derecho de la Unión Europea restrictivo del margen de apreciación de los Estados en favor de una cabal aplicación de la doctrina de la efectividad del Derecho de la Unión Europea encaminada a alcanzar la máxima efectividad de los derechos fundamentales».

En el caso del Derecho de la Unión reglado (aquel que viene determinado en su totalidad por la Unión Europea, sin margen de discrecionalidad para los Estados miembros) se aplica directamente la Carta, siendo ésta la que tutela el derecho fundamental aplicable en las situaciones jurídicas controvertidas, aunque el estándar iusfundamental de la Carta sea inferior al garantizado constitucionalmente.

Esta aplicación directa de la Carta es, igualmente, susceptible de materializarse en materia tributaria. En efecto, el Profesor Borrero Moro se refiere a la obligación de las Administraciones nacionales de respetar, en el marco de un procedimiento de aplicación del Código Aduanero, el derecho de defensa, en tanto que se trata de un derecho fundamental regulado por reglamento comunitario, es decir, Derecho de la Unión Europea reglado.

En cuarto lugar, el autor aborda la doctrina de la presunción de la protección equivalente como un límite al control iusfundamental por parte del Tribunal Europeo de Derechos Humanos y de los Tribunales Constitucionales en la aplicación interna del Derecho de la Unión. Esta doctrina no se aplica de forma generalizada, sino solo en relación con el Derecho de la Unión Europea reglado. De este modo, se presumen compatibles las obligaciones comunitarias y convencionales o constitucionales ya que la Unión Europea «dispensa a los derechos fundamentales una protección, en principio, equivalente, equiparable o comparable a la tutelada por el Convenio Europeo de Derechos Humanos o las Constituciones nacionales». Esta concepción es aceptada jurídicamente en el actual panorama del sistema europeo de protección iusfundamental, pero no resulta totalmente satisfactoria al no garantizar la plena solución de las principales problemáticas generadas en el seno de la jurisprudencia del TJUE.

En último lugar, en el Capítulo III de su obra, el autor analiza la determinación del contenido de los derechos fundamentales aplicables fuera del ámbito de ejecución del Derecho de la Unión Europea. En estos supuestos el Tribunal Constitucional se erige como máximo intérprete, aunque teniendo siempre presentes el sentido y alcance de la Carta y el Convenio, estableciéndose este último como «el denominador común para el establecimiento de elementos de interpretación compartidos en su contenido mínimo» pues como ya hemos señalado el Convenio presenta naturaleza de contenido mínimo de protección.

Para concluir su obra, el Profesor Borrero Moro propone en el Capítulo IV el diálogo entre tribunales en materia iusfundamental como vía de solución a las mayores problemáticas existentes en el sistema europeo ya que, como se indica en el trabajo, la raíz de la existencia de éstas se encuentra en la posición de los supremos intérpretes de los catálogos de mantener el derecho a la última palabra y, por consiguiente, la preeminencia del texto normativo que justifica su existencia.

Del estudio de la obra se extrae con claridad una conclusión: no existe una solución jurídica integral en relación con la determinación del alcance de la participación de las diversas fuentes iusfundamentales en la definición del contenido a tutelar en las controversias suscitadas en materia de derechos fundamentales. Es por ello por lo que el autor de esta obra propone como metodología más adecuada y fiable el diálogo entre los órganos jurisdiccionales encargados de la interpretación y aplicación de dichas fuentes iusfundamentales. El diálogo es una condición imprescindible para el funcionamiento armónico del sistema constitucional multinivel, que se está construyendo en el espacio europeo y propone que se trate de un método de «coordinación informal, basada en la convergencia práctica de la jurisprudencia».

El autor es consciente del formidable reto que esto supone y, por tanto, hace un llamamiento para que la doctrina, también la tributarista, se sitúe en la primera línea de reflexión.

Estamos, por tanto, ante una obra que, aunque muy completa, no se agota en sí misma, sino que abre la puerta a posteriores trabajos de investigación sobre aspectos que hasta el momento no se encuentran jurídicamente resueltos. De este modo, pensamos en la posible existencia de una segunda obra en la que se desarrollen con mayor profundidad las ideas que en el Capítulo IV de esta primera monografía quedan propuestas.

^{^[1]} Borrero Moro, C (2019): Claves en el sistema europeo de protección del contenido de los derechos fundamentales. Ordenadores de los procedimientos tributarios, Tirant lo Blanch ,Valencia: 98-99.